Целей налогообложения прибыли представительские расходы. Учет представительских расходов: все официально. Налоговый учет и нормирование представительских расходов

Представительские расходы - это затраты фирмы по приему и обслуживанию:

Представителей других организаций, которые проводят переговоры для установления и поддержания сотрудничества;

Участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) фирмы.

Полный перечень представительских расходов приведен в ст. 264 Налогового кодекса.

Согласно этой статье к представительским расходам относят затраты:

По проведению официального приема (завтрака, обеда, ужина или другого аналогичного мероприятия) представителей других организаций;

По транспортному обеспечению представителей других организаций, связанному с их доставкой до места проведения встречи и обратно;

По буфетному обслуживанию лиц, участвующих во встрече во время переговоров;

По оплате услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Этот перечень является исчерпывающим. Поэтому затраты на организацию развлечений и отдыха, оплату виз, а также на оплату проживания участников переговоров представительскими расходами не являются и налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшают.

В соответствии с ст. 264 НК РФ представительские расходы учитываются для целей налогообложения прибыли и относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией и признаются в пределах норм.

Согласно установленному нормативу представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов организации на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Для целей нормирования указанные расходы определяются нарастающим итогом по окончании налогового периода (отчетного года).

Для организаций, применяющих метод начисления, представительские расходы в пределах установлении норм, осуществленные в течение отчетного периода, признаются косвенными расходами и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного периода, датой их осуществления признается дата утверждения авансового отчета.

Для организаций, применяющих кассовый метод, представительские расходы признаются в налоговом учете только после их фактической оплаты.

В соответствии со ст. 171 НК РФ суммы НДС по расходам, принимаемым для целей налогообложения прибыли в пределах установленных норм, подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Таким образом, сумма НДС, уплаченная в составе представительских расходов, может быть принята к вычету при исчислении НДС в части расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, при наличии соответствующих оправдательных документов.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении организацией - налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия приобретенных товаров (работ, услуг) к учету.

В соответствии с п.2 статьи 170 НК РФ суммы НДС по сверхнормативным расходам не уменьшают налогооблагаемую прибыль и относятся за счет собственных средств организации.

Сумма НДС, приходящаяся на сверхнормативные представительские расходы, признается в составе прочих внереализационных расходов, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Представительские расходы оформляются следующими внутренними организационно-распорядительными документами.

1. Приказ руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели.

2. Программа мероприятий, состав делегации с указанием должностей с приглашенной стороны.

3. Список представителей организации, которые принимают участие в переговорах или в заседаниях руководящего органа.

4. Перечень должностных лиц организации, которые имеют право получать под отчет средства на проведение представительских мероприятий.

5. Порядок выдачи под отчет средств на представительские мероприятия.

6. Смета представительских расходов. В ней следует указать предполагаемую величину расходов с разбивкой по конкретным статьям расходов. Кроме того, необходимо определить лицо, которое будет отвечать за прием делегации и за все произведенные расходы.

7. Акт (отчетом) об осуществлении представительских расходов. Этот документ должен быть подписан руководителем организации. В нем должны быть указаны суммы фактически произведенных представительских расходов, а также даны ссылки на документы, подтверждающие произведенные расходы.

8. Отчет об израсходованных сувенирах или образцах готовой продукции с указанием - что, кому и сколько вручено.

9. Меню, утвержденное директором столовой, если обед предоставлялся столовой предприятия. Калькуляция должна составляться без наценки.

10. Авансовый отчет с приложением подлинников соответствующих первичных документов: чеки ККМ и товарные чеки с подробной расшифровкой вида и количества товарно-материальных ценностей, счета из ресторана, накладные, счета-фактуры, торгово-закупочные акты и т.д.

Перечисленные выше документы составляются под конкретное мероприятие. Все они, за исключением авансового отчета, не имеют унифицированных форм. Поэтому эти документы организация должна разработать самостоятельно. При этом ей следует учитывать, что бухгалтерские документы должны содержать обязательные реквизиты, о которых идет речь в ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Напомним эти реквизиты:

Название документа;

Дата составления;

Наименование организации, от которой составлен документ;

Измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

Наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

Личные подписи указанных лиц.

Кроме того, в этих документах необходимо отразить следующую информацию:

Дату деловой встречи или приема;

Место проведения этого мероприятия;

Программу мероприятий;

Состав участников со стороны организации и представителей другой организации;

Цель проведения мероприятия;

Сумму предполагаемых расходов.

По мнению налоговых органов, если организация имеет в наличии все перечисленные выше подтверждающие документы, то расходы на проведение встречи с организацией-партнером по бизнесу могут быть признаны представительскими расходами для целей налогового учета. Даже если в акте не указаны фамилии, имена и отчества присутствующих представителей организации-партнера.

Цель официальных приемов должна быть приведена в соответствии с теми формулировками, которые приведены в п. 2 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Например, цели проведения официального приема могут быть следующие.

1. Обсуждение вопросов об исправлении недочетов в работах по существующим контрактам.

2. Обсуждение вопросов о финансировании работ по существующим контрактам или об увеличении объемов финансирования по этим контрактам.

3. Обсуждение вопроса о заключении новых контрактов.

4. Обсуждение технических аспектов существующих и предполагаемых контрактов (технические термины и т.д.).

Эти формулировки в качестве типовых, а также другие технические аспекты встречи рекомендуется отражать во всех внутренних документах организации: в приказе на организацию официального приема, в программе проведения встречи, в отчете о проведенных переговорах.

Желательно, чтобы формулировка "проведение переговоров" фигурировала и в первичных документах по представительским расходам, которые организация получит от контрагентов.

Для включения представительских расходов в состав затрат по обычным видам деятельности необходимо, чтобы прослеживалась взаимосвязь между официальным приемом и деятельностью предприятия. Это может быть подтверждено:

Заключенными договорами;

Подписанными контрактами, протоколами о намерениях;

Деловой перепиской.

Итогом заседания совета, общего собрания акционеров, правления должно быть принятие решения или протокола.

После проведения представительских мероприятий организация должна собрать все документы, которые подтверждают расходы, понесенные организацией на организацию официального приема.

Затраты, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников)

Приобретение продуктов подотчетными лицами при проведении официального приема приходуется по данным авансового отчета на счет 10 "Материалы" субсчет "Продукты для представительских целей".

Эти продукты списываются на счета учета затрат (26 или 44) на основании:

Товарных накладных типовой унифицированной формы N ТОРГ-12;

Накладных на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары типовой унифицированной формы N ТОРГ-13.

Указанные формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132. Списание других материальных ценностей, например, сувениров оформляется требованием-накладной типовой унифицированной формы N М-11, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Одним из видов представительских расходов является транспортировка гостей в период проведения переговоров (из аэропорта в гостиницу, из гостиницы к месту переговоров и обратно) (п. 2 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Транспортировку делегации может осуществлять специализированная организация, с которой принимающая сторона должна заключить соответствующий договор. После оказания транспортных услуг принимающая сторона должна получить:

Двусторонний Акт об оказании транспортных услуг, подписанный заказчиком и подрядчиком;

Счет на оплату транспортных услуг;

Счет-фактуру на сумму оказанных транспортных услуг;

Путевые листы автомобилей, оказывавших транспортные услуги.

Для транспортного обслуживания принимающая сторона может задействовать свой собственный транспорт. В этом случае документами, которые подтверждают факт осуществления представительских расходов, будут:

Путевые листы автомобилей, задействованных в этом мероприятии;

Авансовые отчеты водителей на приобретение ГСМ с приложением чеков АЗС.

Буфетное обслуживание во время переговоров и мероприятий культурной программы

В буфетное обслуживание включается, как правило, предложение участникам во время кратковременных перерывов на переговорах чая, кофе, минеральной воды, соков и т.д.

Расходы на буфетное обслуживание оформляются:

Счетами;

Договорами на оказание услуг;

Заказ-счетами типовой унифицированной формы N ОП-20, актами на отпуск питания по безналичному расчету типовой унифицированной формы N ОП-22, которые утверждены Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132.

Оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации. Указанные расходы подтверждаются договором и актом приемки-передачи услуг.

Посещение культурно-зрелищных мероприятий. Посещение культурно-зрелищных мероприятий может быть подтверждено накладной на приобретение входных билетов.

1) оформление общих документов;

2) оформление документов, связанных с конкретным мероприятием;

3) оформление документов, подтверждающих фактическое расходование денежных средств.

В соответствии с ПБУ 10/99 в бухгалтерском учете представительские расходы принимаются к учету в полном объеме и отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности.

Принимая к учету данные расходы, бухгалтер организации в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета отражает их по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с кредитом счетов:

Если организация занимается торговой деятельностью, то представительские расходы могут отражаться на счете 44 «Расходы на продажу» .

Признание представительских расходов в бухгалтерском учете на основании пункта 18 ПБУ 10/99 производится в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени их оплаты.

Как правило, представительские расходы осуществляются подотчетными лицами, поэтому признание представительских расходов осуществляется по мере утверждения авансового отчета подотчетного лица.

При определении финансового результата представительские расходы списываются на счет 20 «Основное производство» или сразу относятся на счет 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» (в зависимости от того, какой способ списания управленческих расходов закреплен в учетной политике организации).

Рассмотрим на конкретном примере, каким образом в бухгалтерском учете организации отражаются представительские расходы.

Пример 1.

Предположим, что ООО «Мелена» провело в феврале 2006 года деловые переговоры с представителями ООО «Радуга», в результате которых было достигнуто соглашение об организации совместного производства мебели. ООО «Мелена» организовало официальный обед в ресторане, стоимость обслуживания составила 11 800 рублей с учетом НДС. Счет в ресторане был оплачен подотчетным лицом, ответственным за проведение официальной встречи. При обслуживании участников встречи был за предоставленные услуги. Сумма, выставленного счета по транспортным услугам составила 1 180 рублей, в том числе НДС. Услуги транспортной организации были оплачены с расчетного счета.

Допустим, что других расходов при проведении переговоров не было. Таким образом, сумма представительских расходов в данной ситуации у ООО «Мелена» составила 12 980 рублей, в том числе НДС.

При утверждении авансового отчета бухгалтер организации отразит в бухгалтерском учете следующее:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей

Дебет

Кредит

Принят к вычету НДС по транспортным расходам

Принят к вычету НДС

Оплачен счет транспортной организации

Обратите внимание!

В связи с изменениями, внесенными в статью 172 НК РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 года №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах», вступившими в действие с 1 января 2006 года применение вычета по НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам не обусловлено оплатой поставщикам.

Достаточно, чтобы товары (работы, услуги), имущественные права предназначались для использования в налогооблагаемой деятельности, были приняты на учет, и у покупателя на руках имелся надлежащим образом оформленный счет – фактура.

Окончание примера.

Главой 25 НК РФ представительские расходы отнесены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в размере, не превышающем 4 процента от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период. Именно такое правило установлено абзацем 3 подпункта 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Обратите внимание!

Представительские расходы в части превышения предельного размера, установленного НК РФ, относятся налогоплательщиком в состав расходов, не учитываемых при налогообложении (пункт 42 статьи 270 НК РФ).

Датой признания представительских расходов у налогоплательщиков, использующих метод начисления, в соответствии с пунктом 5 статьи 272 НК РФ является дата утверждения авансового отчета.

Напоминаем, что в соответствии с пунктом 3 статьи 318 НК РФ база для исчисления предельной суммы представительских расходов определяется налогоплательщиком, нарастающим итогом с начала налогового периода.

Пример 2.

(В рассматриваемом примере суммы приведены без учета налога на добавленную стоимость).

Транспортное обслуживание участников переговоров – 1000 рублей.

Билеты в театр – 1000 рублей.

Буфетное обслуживание в театре составило 1200 рублей.

Анализируя данные затраты организации, бухгалтер организации должен исключить из состава представительских расходов, относящихся к данной встрече, сумму, связанную с посещением театра, так как расходы, связанные с организацией развлечений, а именно: стоимость билетов в театр, доставка участников делегации в театр и буфетное обслуживание в театре, не относятся к представительским в целях налогообложения прибыли. Следовательно, сумма расходов организации, в целях налогообложения признаваемых представительскими, составит 11 000 рублей.

Предположим, что в 1 квартале 2006 года расходы на оплату труда в ООО «Мелена» составили 235 000 рублей, следовательно, норматив представительских расходов будет равен 235 000 рублей х 4% = 9 400 рублей. Норматив по величине меньше, чем сумма фактических затрат - 11 000 рублей. Следовательно, ООО «Мелена» в целях налогообложения сможет принять представительские расходы в пределах норматива (9 400 рублей), а величина 1 600 рублей (11 000 рублей – 9 400 рублей) при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль учтена не будет.

Окончание примера.

Так как представительские расходы в бухгалтерском учете принимаются в полном объеме, а в налоговом учете признаются в размере не превышающем 4% от суммы расходов на оплату труда, то это приводит к разнице между бухгалтерской и налоговой прибылью.

Причем в отношении представительских расходов не всегда можно сразу сказать однозначно, какая разница будет возникать у налогоплательщика – постоянная или временная. Исключение составляет лишь случай, когда расходы, произведенные налогоплательщиком, не могут считаться с точки зрения НК РФ представительскими. Такая разница сразу признается постоянной, формирует постоянное налоговое обязательство, представляющее собой сумму налога, приводящую к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде.

Может случиться и так, что в одном отчетном периоде норматив представительских расходов будет меньше суммы фактических затрат, и налогоплательщик примет в расходы сумму представительских расходов в пределах норматива, а в следующем отчетном периоде размер норматива увеличится, ведь он зависит от суммы расходов на оплату труда, которая определяется нарастающим итогом. Иначе говоря, не исключен вариант, что в следующем отчетном периоде налогоплательщик сможет учесть в качестве расходов всю сумму представительских расходов, включая и ранее не учтенную.

Отражение в учете постоянной и временной разницы рассмотрим на условиях вышеприведенного примера.

Пример 3.

(В примере суммы приведены без учета налога на добавленную стоимость).

ООО «Мелена» в феврале 2006 года провело переговоры с ООО «Радуга» с целью организации совместного производства мебели. Предположим, что затраты организации на проведение данных переговоров составили:

Затраты на официальный прием (обед в ресторане) – 10 000 рублей.

Транспортное обслуживание участников переговоров – 1 000 рублей.

В ходе переговоров была предусмотрена культурная программа, а именно посещение местного драматического театра.

Билеты в театр – 1 000 рублей.

Доставка участников в театр и обратно - 500 рублей.

Буфетное обслуживание в театре составило 1 200 рублей.

Таким образом, общая сумма затрат по приему делегации у ООО «Мелена» составила 13 700 рублей.

Анализируя данные затраты организации, бухгалтер организации должен исключить из состава представительских расходов, относящихся к данной встрече, сумму, связанную с посещением театра, так как расходы, связанные с организацией развлечений, а именно: стоимость билетов в театр, доставка участников делегации в театр и буфетное обслуживание в театре, не относятся к представительским в целях налогообложения прибыли. Таким образом, сумма в размере 2 700 рублей формирует постоянную разницу и бухгалтер должен отразить в учете постоянное налоговое обязательство в размере 2 700 рублей х 24% = 648 рублей.

Сумма расходов организации, в целях налогообложения признаваемых представительскими, составит 11 000 рублей.

Предположим, что в 1 квартале 2006 года расходы на оплату труда в ООО «Мелена» составили 235 000 рублей, следовательно, норматив представительских расходов будет равен 235 000 рублей х 4% = 9 400 рублей. Норматив по величине меньше, чем сумма фактических затрат - 11 000 рублей. Следовательно, ООО «Мелена» в целях налогообложения сможет принять представительские расходы в пределах норматива (9 400 рублей), а величина 1 600 рублей (11 000 рублей – 9 400 рублей) будет признана вычитаемой временной разницей и бухгалтер должен отразить в учете сумму отложенного налогового актива в размере 1600 рублей х 24% = 384 рубля.

Рабочим планом счетов бухгалтерского учета организации закреплено, что к балансовому счету:

До конца текущего года указанная сумма может быть:

· принята к вычету, если фактическая сумма представительских расходов не превысит предельный размер;

· списана в бухгалтерском учете в состав внереализационных расходов, если фактическая сумма представительских расходов окажется больше, установленного норматива.

Обратите внимание!

При наступлении второго из указанных случаев, организация должна будет в бухгалтерском учете признать сумму НДС, не принятого к вычету, постоянной разницей и соответственно начислить постоянное налоговое обязательство.

Рабочим планом счетов бухгалтерского учета организации закреплено, что к балансовому счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» открыты:

· субсчет 68-1 «Налог на прибыль»;

· субсчет 68-2 «Налог на добавленную стоимость».

В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей

Дебет

Кредит

Принят счет за транспортное обслуживание участников переговоров

Учтен НДС, предъявленный к оплате транспортной организацией

Принят авансовый отчет по представительским расходам

Учтен НДС по представительским расходам

Прията к вычету сумма НДС, соответствующая предельному размеру представительских расходов

Отражена сумма отложенного налогового актива (6 000 рублей х 24%)

Оплачен счет транспортной организации

Окончание примера.

Отметим, что информация, приведенная ниже, не имеет непосредственного отношения к нормированию представительских расходов, а больше касается вопросов классификации представительских расходов. Но, на наш взгляд, эта информация будет полезна читателю, так как статья 264 НК РФ содержит много неясностей и довольно часто налогоплательщики, находятся в затруднении можно ли признать те или иные расходы представительскими. Например, возьмем такой вид представительских расходов, как транспортное обслуживание участников встречи. Что имел в виду законодатель под данными расходами, остается тайной: транспортное обслуживание в пределах одного населенного пункта, или что-то другое? А если участник переговоров – иностранец и прибывает из-за рубежа, на самолете, специально направленном налогоплательщиком, то можно ли считать такие расходы фирмы, представительскими или нет?

Налоговые органы категорично заявляют, что оплата стоимости проезда участников из других городов или стран, в котором состоится официальное мероприятие, не может быть признана в составе представительских расходов. В качестве доказательства можно привести Письмо Управления Федеральной налоговой службы (далее УФНС) по городу Москве от 11 ноября 2004 года №26-12/73173. Но ведь это разъяснение содержится лишь в письме налогового ведомства, а не прописано в законе, поэтому у налогоплательщика всегда существует шанс доказать обратное, правда в судебном порядке.

Или другой пример. Предположим, что деловые переговоры проводятся в течение нескольких дней и организация оплачивает завтраки, обеды и ужины (которые не носят официального характера) представителей сторонних организаций. Можно ли признать указанные расходы представительскими?

Минфин Российской Федерации в своем письме от 5 апреля 2005 года №03-03-01-04/1/157 разъяснил, что расходы на завтраки, обеды и ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет средств, не учитываемых при налогообложении, принимающей стороны.

Кроме того, пункт 2 статьи 264 НК РФ называет также круг лиц, являющихся определяющим при отнесении расходов на прием и обслуживание:

· представители сторон, участвующих в переговорах;

· участники, прибывшие на заседание совета директоров (правления) или иного руководящего органа.

Поэтому, если организация, осуществляет расходы по приему иных лиц, например, членов ревизионной комиссии, то данные расходы не могут быть признаны представительскими, ведь члены ревизионной комиссии руководящим органом организации не являются.

Как показывает практика, налоговые органы запрещают относить в состав представительских расходов следующие затраты налогоплательщика:

· стоимость подарков, вручаемых представителям делегации;

· на оформление виз для иностранных партнеров (смотрите Письмо Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Москве от 13 февраля 2002 года №26-12/6751);

· на оформление помещений для проведения официального приема;

· на оплату аренды помещения, в котором проводится официальный прием (смотрите Письмо Минфина Российской Федерации от 12 марта 2003 года №04-02-03/29).

Однако существующая арбитражная практика показывает, что суды не всегда соглашаются с мнением налоговых органов, поэтому у налогоплательщика всегда есть шанс оспорить позицию налоговиков в судебном порядке.

В качестве примера приведем несколько судебных решений.

Пример 5.

Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам была проведена закрытого акционерного общества (далее ЗАО) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 1 января 2001 года по 31 декабря 2002 года. Налоговая инспекция установила, что ЗАО необоснованно отнесло к представительским расходам и приняло для целей налогообложения расходы на спиртные напитки.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, арбитражный суд исходил из того, что ЗАО правомерно отнесло к представительским расходам и приняло для целей налогообложения расходы на приобретение и вручение цветов, расходы на спиртные напитки в сумме 13 463 рубля.

ФАС Поволжского округа, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), уменьшающих налогооблагаемую прибыль, включаются представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других делегаций, участвующих в переговорах с целью установления и поддержания сотрудничества.

Названные представительские расходы подтверждаются соответствующими первичными документами.

Суд рассматривал, относятся ли спорные расходы к расходам на организацию развлечений и отдыха. При этом налоговым органом не представлены суду доказательства того, что спорные расходы связаны с организацией развлечений и отдыха.

Рассмотрев обстоятельства дела, суд признал спорные расходы представительскими, а решение налоговой инспекции о доначислении суммы налога на прибыль и пеней недействительным.

Окончание примера.

Пример 6.

Инспекция министерства Российской Федерации по налогам и сборам (МНС Российской Федерации) провела выездную проверку соблюдения ООО законодательства о налогах и сборах в период с 1 января 2001 года по 30 сентября 2003 года, в ходе которой выявила ряд налоговых правонарушений. В частности, налогоплательщику поставлено в вину необоснованное отнесение к представительским расходам, уменьшающим полученные доходы, затрат по оплате спиртных напитков, поскольку они не предусмотрены перечнем расходов на представительские цели согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ.

Принятым по результатам проверки решением инспекция начислила ООО недоимку по налогу на прибыль и соответствующую сумму пеней, а также привлекла его к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога.

Довод инспекции о том, что пункт 2 статьи 264 НК РФ содержит исчерпывающий перечень расходов на представительские цели, несостоятелен. К представительским расходам названная норма относит расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

К представительским расходам относятся также расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

В данном случае инспекция не оспаривает, что реальные затраты ООО на приобретение спиртных напитков связаны с проведением официального приема и обслуживанием представителей других организаций. Эти затраты согласно подпункту 22 пункта 1 и пункту 2 статьи 264 НК РФ относятся к представительским расходам, уменьшающим в соответствии со статьей 252 НК РФ полученные доходы налогоплательщика.

Окончание примера.

Пример 7.

Постановление ФАС Московского округа от 23 декабря 2004 года №КА-А40/12097-04.

Налоговая инспекция провела проверки соблюдения организацией – ОАО - законодательства о налогах и сборах.

В ходе проверки было выявлено, что ОАО включило в состав представительских расходов затраты на организацию торжественного совещания, в частности расходы на гостиничное обслуживание (проживание и питание) представителей других организаций.

По результатам проверки налоговой инспекцией принято решение о доначислении налога на прибыль, пени и привлечении ОАО к налоговой ответственности.

ФАС Московского округа, рассмотрев дело в порядке надзора, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Пунктом 2 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и обслуживание представителей других организаций.

При таких обстоятельствах осуществленные ОАО расходы обоснованно отнесены к представительским расходам.

Окончание примера.

Такого же мнения придерживается и ФАС Северо-Западного округа.

Пример 8.

Инспекция МНС Российской Федерации провела выездную налоговую проверку соблюдения ЗАО налогового законодательства за 2001 - 2002 годы.

При проверке установлено необоснованное, по мнению инспекции, уменьшение в 2002 году полученных доходов на сумму расходов, связанных с размещением в гостинице членов принимаемой делегации.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение, в соответствии с которым ЗАО доначислен налог на прибыль и пени.

ФАС Северо-Западного округа, рассмотрев дело в кассационной инстанции, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Из материалов дела видно, что ЗАО в письме гарантировало чешской стороне прием и проживание членов делегации в период работы выставки в Москве и проведения переговоров о дальнейшем сотрудничестве.

Представительские расходы предусмотрены приказом об учетной политике общества на 2002 год, смета представительских расходов на 2002 год утверждена на общем собрании акционеров общества.

Названные расходы правомерно (согласно пункту 1 статьи 252 и пункту 2 статьи 264 НК РФ) уменьшают полученный доход организации-налогоплательщика.

В связи с этим решение налогового органа было признано незаконным.

Окончание примера.

Пример 9.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения МУП законодательства о налогах и сборах за период с 1 января 2001 года по 13 июля 2003 года.

По результатам проверки налоговым органом принято решение о доначислении налога на прибыль, о начислении пеней.

По мнению налоговых органов, налогоплательщиком неправомерно включены в сумму представительских расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходы по организации поездки представителей делегации сторонней организации, прибывших для ведения переговоров о путях взаимного сотрудничества в области предпринимательской деятельности и возможности заключения взаимовыгодных договоров, к месту проведения переговоров - на остров Соловки.

Налоговый орган посчитал проведение переговоров на острове Соловки, являющимся местом туризма, невозможным и, следовательно, осуществленные МУП расходы необоснованными и экономически не оправданными для целей исчисления налога на прибыль, относящимися к расходам на организацию развлечений и отдыха, которые в соответствии с пунктом 2 статьи 264 НК РФ не относятся к представительским расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

ФАС Северо-Западного округа, рассмотрев дело в кассационной инстанции, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

В пункте 2 статьи 264 НК РФ особо отмечено, что к представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений и отдыха.

Судом первой инстанции установлено, что в период с 23 по 26 июня 2002 года (в рабочие дни - со вторника по пятницу) на острове Соловки состоялись переговоры между представителями налогоплательщика и сторонней организации по вопросам поставки сырья для производства хлебобулочных изделий. Транспортные расходы по обеспечению доставки прибывших на переговоры лиц к месту проведения мероприятия и обратно подтверждаются соответствующими первичными документами. В результате переговоров заключен договор о поставке масла растительного.

Налоговым органом не представлены суду доказательства того, что спорные расходы связаны с организацией развлечений и отдыха.

При таких обстоятельствах, а также с учетом заявления налогоплательщика об отсутствии у организации помещений, пригодных для приема делегаций потенциальных контрагентов, ведения переговоров и заключения сделок, не опровергнутого налоговым органом, суд признал недействительным решение налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль и пеней.

Окончание примера.

На практике довольно часто встречаются ситуации, когда налоговые органы настаивают на неправомерности отнесения организацией осуществленных расходов, связанных с официальным приемом, к представительским в том случае, если по результатам проведения переговоров не были заключены договоры.

Но и в этом случае суды встают на сторону налогоплательщиков, указывая, что для отнесения данных расходов к представительским необходимо, чтобы они соответствовали статьям 252 и 264 НК РФ. Достижение каких-либо конкретных результатов в виде заключенных договоров в процессе проведения или по окончании встречи не является обязательным условием для признания произведенных расходов представительскими.

Пример 10.

Налоговой инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ОАО по вопросам правильности исчисления и перечисления налога на прибыль за период с 1 января 2000 года по 31 декабря 2002 года вынесено решение о доначислении налога на прибыль, пеней и о привлечении ОАО к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль. Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод о занижении налогооблагаемой базы в связи с необоснованным включением в состав прочих затрат расходов на официальные приемы представителей зарубежных фирм. По мнению инспекции, поскольку по результатам проведенных мероприятий не были подписаны договоры, ОАО не вправе отнести произведенные затраты к представительским расходам.

ФАС Уральского округа, рассмотрев дело в кассационной инстанции, встал на сторону налогоплательщика, указав следующее.

Согласно статьям 252, 264 НК РФ обоснованные и документально подтвержденные расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, учитываются для целей налогообложения.

Спорные расходы, осуществленные налогоплательщиком, являются документально подтвержденными.

Ссылка налоговой инспекции на отсутствие связи спорных затрат с конкретными доходами судом кассационной инстанции не была принята, так как с учетом характера управленческих расходов они не могут быть связаны с определенным доходом (как, например, материальные), то есть достаточно того, что они есть в принципе в соответствующем размере.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися нормируемых расходов, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Нормируемые расходы».

Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Представительские расходы: гуляем для дела

Упомянутые в статье Письма Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Для поддержания сложившихся деловых связей, а также для установления новых нередко компании организовывают встречи с деловыми партнерами - будь то поставщики или клиенты. При учете расходов на такие встречи самое главное - правильное документальное оформление.

Рассматривать будем учет только при методе начисления.

Упрощенцы не могут учесть представительские расходы в целях налогообложения, так как в закрытом перечне расходов их нетПисьмо Минфина от 11.10.2004 № 03-03-02-04/1/22 .

Определяемся, какие расходы относятся к представительским

Для целей налогообложения к представительским относятся те расходы, которые связаны с официальным приемом и/или обслуживание мподп. 22 п. 1 , п. 2 ст. 264 НК РФ :

  • физических лиц и представителей организаций, участвующих в переговорах в целях установления и/или поддержания взаимного сотрудничеств аПисьма Минфина от 03.06.2013 № 03-03-06/2/20149 , от 27.05.2009 № 03-03-06/1/351 ;
  • участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа компании.

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

С налоговой точки зрения будет безопаснее, если иногородние представители контрагентов сами оплатят свой проезд и проживание. Если же такие затраты оплатит приглашающая компания, налоговики наверняка не разрешат учесть их в качестве представительских расходов.

Под официальным приемом понимается завтрак, обед, ужин или иное аналогичное мероприятие.

А под обслуживанием подразумевается:

  • доставка участников к месту проведения представительского мероприятия и обратно (однако нельзя учесть как представительские затраты на оплату авиационных и железнодорожных билетов и издержки, связанные с доставкой прибывших на мероприятие от вокзала до гостиницы, а также расходы по проживани юПисьмо ФНС от 18.04.2007 № 04-1-02/306@ );
  • буфетное обслуживание во время переговоров. В Налоговом кодексе нет перечня продуктов и напитков, затраты на которые нельзя включать в состав представительских расходов. Поэтому расходы на алкогольные напитки, купленные для проведения официальных мероприятий, тоже можно учесть в составе представительских расходо вПисьмо Минфина от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176 ; Постановление ФАС ПО от 15.01.2013 № А55-14189/2012 ;
  • оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате организации, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Представительские расходы можно учесть даже в том случае, если по итогам встречи желаемый договор или контракт не будет подписан. Ведь Налоговый кодекс не ставит возможность признания представительских расходов в зависимость от результативности проведенного мероприяти яп. 2 ст. 264 НК РФ ; Постановления ФАС ЦО от 27.08.2009 № А48-2871/08-18 ; ФАС УО от 23.12.2008 № Ф09-8529/08-С2 .

Затраты, направленные на повышение лояльности клиентов, поставщиков или иных организаций и физических лиц, однако не подходящие строго под определение представительских расходов, данное в Налоговом кодексе, лучше представительскими в своем учете не называт ьПостановление ФАС МО от 23.05.2011 № КА-А40/4584-11 . Безопаснее учесть их как прочие расход ыподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ . Такой подход не только предотвратит возможные разногласия с проверяющими, но и позволит учесть ваши обоснованные расходы без каких-либо ограничений в налоговом учете. К примеру, нельзя отнести к представительским расходам затраты на чай, кофе и сладости, которыми секретарь угощает клиентов, посещающих офисПисьмо Минфина от 12.05.2010 № 03-03-06/1/327 .

Иногда организации учитывают в составе представительских расходов затраты на проведение корпоративных праздников, к примеру Нового года, 8 Марта или 23 Февраля. Однако подобные расходы связаны с развлечением работников, поэтому их нельзя учесть при расчете налога на прибыль ни в качестве представительских, ни в качестве иных прочих расходо вп. 2 ст. 264 НК РФ ; Письмо Минфина от 11.09.2006 № 03-03-04/2/206 .

А вот если на развлекательное мероприятие были приглашены представители контрагентов и цель его проведения - улучшение деловых связей и поддержание сотрудничества, в суде можно будет настаивать, что расходы на проведение такого мероприятия представительски еПостановление ФАС УО от 19.01.2012 № Ф09-9140/11 . Но риск спора с инспекцией все же сохраняется.

Место встречи изменить можно

Место официального приема можно выбрать на свой вкус. Это может быть и ваш офис, и бизнес-центр, и ресторан или кафе. Но вы не должны давать проверяющим повода усомниться в том, что встреча была организована с деловыми целями. К примеру, у инспекторов могут возникнуть претензии к расходам на организацию встречи в театре, сауне, аквапарке, бильярдном клубе или боулинг-центре (особенно если в них нет ресторанного обслуживания).

Время проведения переговоров никак не влияет на налоговый учет представительских расходов. Переговоры можно проводить и в нерабочее время, и даже в выходные дни.

Составляем подтверждающие документы

В НК нет жесткого перечня документов, которыми подтверждаются представительские расходы. По мнению Минфина, подтвердить их помогу тПисьмо Минфина от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288 :

  • первичные документы, подтверждающие стоимость приобретенных товаров и услуг, использованных для представительских мероприятий, в частности те, которые прилагаются к авансовому отчету, если работник расплачивался наличными (договоры, счета, накладные, акты, счета-фактуры, чеки ККТ, товарные чеки, другие платежные документы);
  • отчет (утвержденный руководителем) о проведенном представительском мероприятии и расходах на него. Не лишним будет указать его результаты. Это может быть, к примеру, или подписание протокола о намерениях заключить договор в будущем, или просто установление доверительных деловых отношений.

Налоговая служба солидарна с Минфином и уточняет: можно составить любой документ, главное - чтобы из его содержания следовало, что конкретные документально подтвержденные затраты организации связаны с проведением представительских мероприяти йПисьмо ФНС от 08.05.2014 № ГД-4-3/8852 .

Ранее Минфин настаивал на том, что дополнительно нужны приказ руководителя о проведении представительского мероприятия и смета представительских расходо вПисьма Минфина от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 , от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807 . Однако в рамках совершенствования налогового администрирования количество документов, подтверждающих представительские расходы, сокращен оп. 10 разд. IV Плана, утв. Распоряжением Правительства от 10.02.2014 № 162-р .

Привычнее все же составлять отчет. Форма его произвольная. Предлагаем вам образец такого отчета.

УТВЕРЖДАЮ
Генеральный директор ООО «Красная смородинка»

Отчет о проведении официального приема представителей ООО «Любимые сады»

Официальный прием представителей ООО «Любимые сады» состоялся 21 апреля 2014 г. Место проведения переговоров - г. Москва, Ленинский проспект, д. 38, банкетный зал ресторана «Спутник».

На приеме присутствовали:
- представители ООО «Любимые сады» - 7 человек, в том числе генеральный директор Ю.И. Велебужский;
- представители ООО «Красная смородинка» - 8 человек, в том числе генеральный директор Е.В. Слейман.Нет необходимости перечислять тех, кто присутствовал на официальном банкете. Подобных требований в НК нет. Но в отчете об официальном банкете не лишним будет указать количество присутствовавших представителей контрагентов и потенциальных клиентов

По итогам официального приема подписан контракт на поставку новой продукции - сока «Юбилейный». Также заключено дополнительное соглашение к действующему договору № 1168/2013 о поставках продукции.

Общая сумма расходов на проведение представительского мероприятия составила 47 000 руб., в том числе:
- на аренду банкетного зала - 10 000 руб.;
- на покупку еды и напитков - 37 000 руб.

Копия кассового чека за ресторанное обслуживание прилагается.Если расходы на проведение представительского мероприятия были оплачены наличными деньгами, оригиналы документов, подтверждающих такую оплату (чек ККТ, бланк строгой отчетности), должны быть приложены к авансовому отчету работника, оплачивавшего наличными затраты на мероприятие

Налоговый учет: норматив для прибыли и НДС

Налоговый учет представительских расходов состоит из трех этапов.

ЭТАП 1. Считаем представительские расходы текущего месяца (квартала).

Дата признания представительских расходов определяется:

  • <если> мероприятие оплачивалось в безналичном порядке - то как дата утверждения отчета о представительском мероприяти ип. 1 ст. 272 НК РФ ;
  • <если> представительские расходы были оплачены работником наличными - то как наиболее поздняя из двух датп. 1 , подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ :
  • <или> дата утверждения отчета о проведенном мероприятии;
  • <или> дата утверждения руководителем авансового отчета.

ЭТАП 2. Выясняем, какую часть представительских расходов можно учесть в текущем периоде исходя из норматива - 4% от начисленных расходов на оплату труда (перечисленных в ст. 255 НК РФ) за текущий отчетный/налоговый перио дп. 2 ст. 264 , п. 4 ст. 272 НК РФ .

Учтите, что и сумму представительских расходов, и сумму расходов на оплату труда при нормировании нужно определять нарастающим итогом с начала го дап. 7 ст. 274 , ст. 315 НК РФ . И если какая-то часть представительских расходов не будет учтена в одном квартале, с большой долей вероятности она может быть (хотя бы частично) учтена в следующем квартале того же календарного года.

ЭТАП 3. Принимаем к вычету НДС по представительским расходам, учтенным в пределах норматива в качестве расходов текущего периода.

Если по всем представительским расходам продавцами был предъявлен входной НДС, то формула для расчета части налога, который можно предъявить к вычету, такая (отметим, что все суммы берутся нарастающим итогом с начала года).

Но такое бывает довольно редко. И если по каким-либо затратам продавцами был предъявлен входной НДС, а по другим - входного налога не было, то выгоднее пойти по иному пути. Исходите из того, что при расчете налога на прибыль в пределах норматива вы учитываете прежде всего те расходы, которые сопровождаются входным НДС. НК такой подход не запрещает. Главное, чтобы предъявляемый к вычету налог относился к расходам, принимаемым при исчислении налога на прибыл ьп. 7 ст. 171 НК РФ .

Если сумма представительских расходов в пределах норматива больше суммы расходов, по которым продавцом предъявлен входной НДС, то к вычету можно принять весь входной НДС по представительским расходам.

В иной ситуации для расчета суммы, предъявляемой к вычету, потребуется расчет. Приведем пример, подходящий в большинстве случаев. Опять же все суммы в нем считаются нарастающим итогом с начала года.

Поскольку представительские расходы надо нормировать нарастающим итогом с начала года, то может получиться, что НДС по таким расходам вы сможете принять к вычету частично в одном квартале, а частично - в другом (когда расходы перестанут быть сверхнормативными в целях налогообложения прибыли). В частности, из-за того, что в течение года фонд оплаты труда увеличивается и появляется возможность учесть в «прибыльных» расходах дополнительную сумму нормируемых затра тПисьмо Минфина от 06.11.2009 № 03-07-11/285 .

Внимание

НДС по сверхнормативным представительским расходам нельзя ни принять к вычету, ни учесть в налоговых расходах.

Если же по итогам года часть входного НДС по представительским расходам, которые не укладываются в «прибыльный» норматив, осталась не заявленной к вычету, то в налоговом учете такую сумму НДС нельзя учесть как самостоятельный расхо дп. 1 ст. 170 , ст. 270 НК РФ .

Для нормирования представительских расходов и подсчета принимаемого к вычету НДС лучше создать налоговый регистр-расчет. Он может быть, к примеру, таким.

ООО «Красная смородинка»
форма утв. Приказом от 20.12.2013 № 25

Регистр-расчет представительских расходов
за 20 14 годФорма предлагаемого регистра предусматривает нормирование представительских расходов в течение всего года. Однако ее надо заполнять по итогам каждого квартала тем плательщикам налога на прибыль, у кого отчетные периоды - квартал, полугодие и 9 месяцев.
Если же отчетные периоды - месяц, 2 месяца и так далее, граф в регистре-расчете должно быть больше (суммы нормируемых представительских расходов надо считать на конец каждого отчетного периода и на конец года)ст. 285 НК РФ

№ строки Показатель Сумма, руб.
I квартал Полугодие 9 месяцев Год
1 Сумма расходов за последний квартал текущего отчетного/налогового периода 240 000 90 000 30 000
1а В том числе сумма расходов, по которым продавцом предъявлен НДС 160 000 40 000 10 000
2 Сумма расходов за отчетный/налоговый период, рассчитанная нарастающим итогом с начала года
(стр. 1 + стр. 2 за предыдущий отчетный период) 		240 000 330 000 360 000
2а В том числе сумма расходов, по которым продавцом предъявлен входной НДС
(стр. 1а + стр. 2а за предыдущий отчетный период) 		160 000 200 000 210 000
3 Сумма входного НДС, относящегося к представительским расходам последнего квартала текущего отчетного/налогового периода 28 800 7 200 1 000
4 Сумма входного НДС, относящегося к представительским расходам текущего года
(стр. 3 + стр. 4 за предыдущий отчетный период) 		28 800 36 000 37 000
5 Сумма расходов на оплату труда, рассчитанная нарастающим итогом с начала года 3 000 000 3 900 000 6 000 000
6 Норматив представительских расходов - предельная величина, принимаемая для целей налогообложения
(стр. 5 х 4%) 		120 000 156 000 240 000
7 Сумма расходов за отчетный период, принимаемая для целей налогообложения
(меньшее значение из показателей, отраженных в стр. 6 и в стр. 2)Суммы представительских расходов участвуют при расчете показателя строки 040 «Косвенные расходы - всего» приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за соответствующий отчетный/налоговый период 		120 000 156 000 240 000
8 Сумма расходов, принимаемая для целей налогообложения в последнем квартале
(стр. 7 – стр. 7 за предыдущий отчетный период текущего года) 		120 000 36 000 84 000
9 Сумма входного НДС, принимаемого к вычету с начала года:
  • <если> стр. 2а ≤ стр. 7, то стр. 4;
  • <если> стр. 2а > стр. 7, то стр. 4 х стр. 7 / стр. 2а
 21 600 28 080 37 000
9а Сумма входного НДС, принимаемого к вычету в последнем квартале
(стр. 9 – стр. 9 за предыдущий отчетный период) 		21 600 6 480 8 920

Лицо, ответственное за составление регистра, п. 20 ПБУ 10/99 . Они отражаются на счете 44 «Расходы на продажу» или на счете 26 «Общехозяйственные расходы»:

  • <или> на дату утверждения авансового отчета - если работник отчитался о потраченных наличных деньгах после проведения представительского мероприятия;
  • <или> на дату завершения мероприятия и утверждения отчета по нему - если работник отчитался о расходах до этой даты.

РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ

Встречу с контрагентами лучше не организовывать в театрах, саунах и различных увеселительных заведениях, в которых нет ресторанного обслуживания. Проверяющие сочтут расходы на такую встречу необоснованными и не разрешат учитывать их при расчете налога на прибыль.

В ситуации, когда организация применяет в бухгалтерском учете ПБУ 18/02 и часть представительских расходов будет превышать налоговый норматив, придется начислить отложенный налоговый актив (дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» – кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»). Если в следующих кварталах того же календарного года появится возможность признать в налоговом учете дополнительную часть расходов, которые ранее были сверхнормативными, то отложенный налоговый актив надо будет уменьшить обратной проводкой.

Если же на конец года останется часть расходов, которые в налоговом учете признать нельзя, с ней можно поступить так:

  • <или> погасить остаток ОНА проводкой по дебету счета 68 и кредиту счета 09 и на ту же сумму начислить постоянное налоговое обязательство по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68п. 7 ПБУ 18/02 ;
  • <или> списать остаток ОНА на счет 99 «Прибыли и убытки» (как при выбытии актива/обязательства, по которому оно было начислено в связи с тем, что списываемая сумма не повлияет на налогооблагаемую прибыль как текущего, так и последующих отчетных периодо в)п. 17 ПБУ 18/02 . Этот способ проще, но он не совсем верный (поскольку как такового выбытия актива/обязательства не происходит). Однако итоговая сумма налога на прибыль по данным бухучета будет такой же, как и при предыдущем варианте проводок.

При списании в конце года на расходы суммы НДС, относящегося к сверхнормативным представительским расходам, надо отразить постоянное налоговое обязательство по дебету счета 99 и кредиту счета 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»)п. 7 ПБУ 18/02 .

Если встречи руководства с представителями контрагентов не будут оформлены как официальные представительские мероприятия, инспекторы наверняка расценят их как личные встречи директора. А возмещение затрат на такие личные встречи не учитывается как представительские расход ыПисьма Минфина от 16.11.2009 № 03-03-06/1/759 , от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675 . Кроме того, возмещение руководителю его личных расходов должно рассматриваться как выплата ему дохо даст. 209 НК РФ . А значит, с этой суммы организация должна исчислить НДФЛ (его надо удержать с других выплачиваемых доходов) и начислить страховые взносы.

В нормативных актах по бухучету нет определения " ". Расшифровка в свое время была дана в письме Минфина России от 06.10.1992 N 94: это затраты организации, связанные с ее коммерческой деятельностью, по приему и обслуживанию:

  • представителей других организаций (в т.ч. иностранных), прибывших для переговоров для установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества;
  • участников, прибывших на заседания совета (правления) организации и ревизионной комиссии.

В этом же документе уточнялся их перечень. В него включались затраты, связанные:

  • с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников);
  • транспортным обеспечением представителей (участников) мероприятия;
  • буфетным обслуживанием во время переговоров;
  • оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации;
  • осуществлением культурной программы, в том числе посещением культурно-зрелищных мероприятий.

Это определение использовалось во всех последующих документах, уточняющих размер представительских расходов, учитываемых в себестоимости продукции (работ, услуг) для целей налогообложения (вплоть до Приказа Минфина России от 15.03.2000 N 26н).

Бухгалтерский учет представительских расходов

Согласно ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) представительские расходы, связанные с приемом партнеров по бизнесу, включаются в состав .

Представительские расходы предлагается отражать на счете 44 "Расходы на продажу" (см. Инструкцию по применению финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Он корреспондирует со счетами учета производимых расходов:

  • 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";
  • 71 "Расчеты с подотчетными лицами";
  • 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", -

и, например:

Дебет 44 Кредит 71 (76, 60)

  • учтены представительские расходыы на основании лица, ответственного за проведение мероприятия (по счету обслуживающей официальное мероприятие организации).

Для проведения представительских мероприятий приобретаются a href="http://www.mosbuhuslugi.ru/material/uchet-syrye-materialy-mpz">материально-производственные запасы? Тогда первоначально их отражаем (в зависимости от принятого в учетной политике способа учета) по дебету счетов 10 "Материалы" или 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Впоследствии, по мере использования МПЗ для указанных целей, их стоимость переносится на счет 44.

Накапливаемая по дебету счета 44 сумма произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции (товаров, работ и услуг), списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи".

Коммерческие расходы, учитываемые на счете 44, могут (п. 9 ПБУ 10/99):

  • включаться в себестоимость продукции, работ, услуг (списываться со счета 44 в дебет счета 20);
  • относиться в качестве условно-постоянных напрямую в себестоимость продаж того отчетного периода, в котором они возникли (списываться со счета 44 в дебет счета 90, субсчет 2):

Дебет 20 (90-2) Кредит 44

  • представительские расходы учтены в себестоимости товаров, работ, услуг (в себестоимости продаж).

Порядок учета определяется учетной политикой организации.

В первом случае расходы формируют показатель по строке 2120 отчета о финансовых результатах (приложение 1 к Приказу Минфина России от 02.07.2010 N 66н), а во втором - показываются по строке 2210.

Представительские расходы - расходы целевые, их предельную величину на год желательно утверждать сметой на отчетный год. В смете надо определить предполагаемую годовую сумму с разбивкой по конкретным статьям расходов и предельными их суммами.

Совместно со сметой целесообразно выпустить и организационно-распорядительные документы, определяющие:

  • круг лиц (в том числе и ответственных), имеющих право участвовать в переговорах, а также получать под отчет средства на представительские расходы;
  • порядок выдачи подотчетных сумм на представительские расходы;
  • порядок расходования средств на представительские расходы;
  • документальное оформление представительских расходов;
  • порядок осуществления контроля над расходованием и списанием средств на представительские расходы.

Расходы по проведению представительских мероприятий, как и расходы по любому факту хозяйственной жизни, должны оформляться первичными учетными документами (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон о бухучете). Действующие нормативные акты не содержат конкретного перечня документов, которые необходимо оформить для включения представительских расходов в общие затраты. Поэтому организация вправе самостоятельно определить порядок расходования средств по данной статье, их документального оформления и контроля.

Для подтверждения факта осуществления представительских расходов можно использовать следующие документы:

  • программу деловой встречи;
  • смету расходов по проведению деловой встречи;
  • акт об отнесении затрат к представительским.

В программе и акте необходимо указать дату и место проведения деловой встречи (приема), приглашенных лиц и участников со стороны организации, конкретное назначение расходов и их величину.

Программа деловой встречи и смета расходов послужат бухгалтерии документами, на основании которых будут расходоваться средства на проведение приема (заседания) в наличной и (или) безналичной форме.

В акте об отнесении затрат к представительским необходимо указать сумму понесенных расходов со ссылкой на документы, подтверждающие произведенные расходы. При оплате представительских расходов наличными средствами через подотчетных лиц необходимо наличие оформленных авансовых отчетов с приложенными первичными оправдательными документами. Ими служат: чеки ККМ и товарные чеки с подробной расшифровкой вида и количества товарно-материальных ценностей, счета из ресторанов, квитанции к ПКО, накладные, счета-фактуры, торгово-закупочные акты и т.п.

Эти документы подготавливаются лицом, ответственным за проведение представительских мероприятий. При этом не следует забывать о требованиях, предъявляемых к первичным учетным документам, установленных все той же статьей 9 Закона о бухучете, - о форме первичных учетных документов и обязательных их реквизитах (п. 2, 4 ст. 9).

Представительские расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место (п. 18 ПБУ 10/99). Датой их признания могут являться даты:

  • утверждения руководителем организации авансового отчета лица, ответственного за проведение деловой встречи;
  • утверждения отчета о проведении официального приема или иного аналогичного мероприятия;
  • подписания акта приема оказанных услуг, связанных с проведением официального мероприятия.

Учет при налогообложении

При исчислении налога на прибыль организаций представительские расходы согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. При этом пунктом 2 указанной статьи 264 НК РФ дается определение представительских расходов для целей налогообложения и их состав.

В налоговом учете в качестве представительских расходов можно учесть затраты, связанные с проведением:

  • заседаний совета директоров (наблюдательного совета, правления) организации;
  • переговоров с представителями других экономических субъектов (таковыми могут быть как уже работающие с организацией контрагенты, так и потенциальные).

Законодатель упоминает лишь о переговорах с представителями других организаций. Однако финансисты считают возможным относить к представительским расходам и затраты, связанные с проведением переговоров с физическими лицами - как фактическими, так и потенциальными клиентами организации (письма Минфина России от 05.06.2015 N 03-03-06/2/32859, от 03.06.2013 N 03-03-06/2/20149).

Место проведения мероприятий значения не имеет. Расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, могут признаваться представительскими вне зависимости от того, является налогоплательщик принимающей стороной или нет (постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2009 N А48-2871/08-18).

Под официальным приемом в целях главы 25 НК РФ понимается завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие для указанных представителей либо участников, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах.

Об официальном характере приема могут свидетельствовать следующие документы:

  • приказ руководителя о проведении представительского мероприятия;
  • план представительского мероприятия, утвержденный руководством;
  • смета расходов на его проведение.

В случае если официальный прием предполагается провести в ходе командировки, то об этом должно быть сказано в служебном задании (ином распорядительном документе о направлении сотрудника в командировку).

В расходы по обслуживанию входят:

  • транспортное обеспечение доставки указанных лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
  • буфетное обслуживание во время переговоров;
  • оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Перечень представительских расходов, по мнению налоговиков, является закрытым и расширенному толкованию не подлежит (письмо ФНС России от 18.04.2007 N 04-1-02/306@). Судьи в этом вопросе с налоговиками солидарны (см., например, постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4584-11).

Конкретный состав расходов на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) положениями НК РФ не регламентирован (письмо Минфина России от 21.10.2014 N 03-03-06/1/53004). В то же время представительские расходы могут быть учтены при определении размера базы по налогу на прибыль, если они соответствуют требованиям, приведенным в пункте 1 статьи 252 НК РФ (обоснованность, документальная подтвержденность, направленность на получение дохода).

Солидарны с финансистами и судьи: налоговое законодательство подробно не детализирует перечень затрат, которые относятся к представительским расходам, а также не определяет перечень продуктов и напитков, которые не могут включаться в состав представительских расходов (постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2009 N А48-2871/08-18).

Часто налоговики изымают из представительских расходов затраты на приобретение алкогольных напитков, считая их необоснованными. Однако судьи не столь категоричны, указывая, в частности, что статья 264 НК РФ не содержит перечень продуктов и напитков, которые не могут включаться в состав представительских расходов (постановления ФАС Поволжского округа от 15.01.2013 N А55-14189/2012, ФАС Уральского округа от 10.11.2010 N Ф09-7088/10-С2).

Возможность учета для целей налогообложения расходов на приобретение продуктов питания, в том числе спиртных напитков, при проведении официальной встречи с клиентами по обсуждению вопросов по заключению договоров Минфин России подтвердил в письме от 25.03.2010 N 03-03-06/1/176.

Уже было сказано о возможности включения в представительские расходы затрат на транспортное обеспечение доставки представителей других экономических субъектов, участвующих в переговорах, к месту проведения представительского мероприятия. А ведь такие лица могут проживать в других городах России, а нередко - и вне территории РФ. Так вот, стоимость авиационных и железнодорожных билетов, оплата проезда любым другим транспортом иностранных представителей (кроме транспортного обеспечения доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия), а также визовая поддержка для работников иностранной организации по пути следования из другого государства до границ РФ и непосредственно по территории РФ, по мнению московских налоговиков, не учитываются для целей налогообложения и, в частности, не относятся к представительским расходам (письмо УФНС по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271).

Расходы на оформление билетов и виз участников официальных мероприятий не могут быть отнесены к представительским, так как в перечне представительских расходов, указанном в пункте 2 статьи 264 НК РФ, они не значатся (постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4584-11). Но судьи все же поддержали налогоплательщика, поскольку такие расходы квалифицированы были им как иные расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Представительское мероприятие может проходить несколько дней, и тогда принимающая сторона может оплачивать проживание приглашенных лиц. Расходы на проживание лиц, участвующих в официальном мероприятии, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций, так как такие расходы не предусмотрены положениями пункта 2 статьи 264 НК РФ (см. письма Минфина России от 01.12.2011 N 03-03-06/1/796, от 16.04.2007 N 03-03-06/1/235).

Однако судьи нередко в этом вопросе поддерживают налогоплательщиков. Так, судьи ФАС Западно-Сибирского округа посчитали правомерным вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что понятие "обслуживание" в смысле пункта 2 статьи 264 НК РФ имеет широкий спектр. Сюда в соответствии с положениями статьи 11 НК РФ можно отнести и обеспечение жильем как условие нормального существования человека, прибывшего из другого населенного пункта. Кассационная жалоба налоговиков судьями при этом была оставлена без удовлетворения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.03.2007 N Ф04-9370/2006(30552-А81-27, определением ВАС РФ от 21.06.2007 N 7176/07 в передаче в Президиум ВАС РФ дела для пересмотра в порядке надзора отказано).

Отнесение налогоплательщиком к представительским расходам затрат на проживание лиц, участвующих в официальном мероприятии, не противоречит нормам подпункта 22 пункта 1 и пункта 2 статьи 264 НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 26.04.2010 N КА-А40/3669-10).

Судьи посчитали правомерными действия налогоплательщика, который на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ учел их при определении размера базы по налогу на прибыль в качестве других расходов, связанных с производством и реализацией (постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 N КА-А40/4584-11).

Часто на официальном приеме принимаемым лицам вручаются различные сувениры, дипломы. Не находя в перечне пункта 2 статьи 264 НК РФ затрат на приобретение призов, изготовление дипломов, оформление зала, финансисты посчитали невозможным их учет в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 25.03.2010 N 03-03-06/1/176).

А вот судьи ФАС Московского округа поддержали налогоплательщика, включившего в представительские расходы сумму затрат, связанных с арендой зала и оборудования при проведении встречи с дилерами. Организация, проводя встречу с дилерами, преследовала цель получить доход, что подтверждалось тем, что со всеми участниками дилерской встречи налогоплательщик состоял в договорных отношениях, причем количество заключенных договоров изменилось в большую сторону. Расходы по аренде зала и оборудования для проведения представительского мероприятия судьи посчитали документально подтвержденными, экономически обоснованными и направленными на получение дохода (постановление ФАС Московского округа от 29.12.2010 N КА-А40/14430-10).

Налоговики, изучая документы по представительским расходам, обращают внимание на результат переговоров. Если положительного результата не оказывается, то к включению таких расходов при исчислении налога на прибыль относятся отрицательно.

Признание представительских расходов обоснованными не может быть поставлено в зависимость от наличия конкретных результатов переговоров, подписания по итогам проведения встреч договоров (постановление ФАС Центрального округа от 27.08.2009 N А48-2871/08-18).

Представительские расходы как оформить - пример документа вы найдете в нашей статье. Кроме того, мы рассмотрим, посредством каких источников данные расходы могут подтверждаться и какие из них предписывает использовать финансовое ведомство.

Для чего осуществляется оформление представительских расходов

Представительские расходы (ПР) выделяются в обособленную категорию издержек предприятия в соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ. Это могут быть затраты:

  • на реализацию бизнес-мероприятия представительского характера;
  • оплату транспортных, буфетных услуг, заказанных фирмой у сторонних организаций или ИП в рамках проведения бизнес-мероприятия;
  • оплату оказанных сторонней фирмой или ИП услуг по переводу, если он потребовался при проведении бизнес-мероприятия.

ПР могут быть применены в целях снижения налогооблагаемой базы предприятия, работающего на ОСН. Но не полностью, а только в пределах 4% от величины затрат на оплату труда в соответствующем отчетном периоде.

Для того чтобы воспользоваться такой возможностью, предприятию потребуется подтвердить, что:

  • расходы являются именно представительскими (по ст. 264 НК РФ);
  • соответствующие расходы документально зафиксированы и обоснованны (данное требование установлено в п. 1 ст. 252 НК РФ).

Удостоверение обоих фактов может быть осуществлено посредством ряда документов. Изучим их специфику.

Как оформить представительские расходы в 2018 году

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ любые затраты, которые планируется использовать в целях снижения налоговой базы, должны быть подтверждены документально. В положениях ст. 264 НК РФ, в которой ПР определяются как отдельная категория затрат, равно как и в иных федеральных нормативных актах, не установлены перечни документов, посредством которых можно утверждать соответствующие расходы.

Так, в письме от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807 Минфин рекомендовал налогоплательщикам подтверждать ПР посредством таких источников, как:

  • приказ о проведении представительского мероприятия;
  • смета фирмы по ПР;
  • отчет по ПР;
  • первичка, дополняющая отчет.

В письмах от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675 и от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26, изданных ведомством, было рекомендовано также применять в качестве источника, подтверждающего ПР, акт о соответствующих затратах.

В одном из последних писем, разъясняющих данный вопрос (от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288), Минфин высказал мнение о том, что ПР достаточно подтверждать только с помощью:

  • отчета;
  • первичных источников, подтверждающих корректность данных, приведенных в отчете.

В свою очередь, ФНС России также считает допустимым применять весьма узкий спектр источников при оформлении ПР (к такому выводу можно прийти, ознакомившись с письмом от 08.05.2014 № ГД-4-3/8852), а именно:

  • первичные учетные документы (счета, договоры, акты);
  • любые другие виды первички, соответствующие критериям, зафиксированным в п. 2 ст. 9 закона «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ (одним из таких документов может быть тот же отчет).

Перечень подтверждающих документов

Как оформить представительские расходы с учетом вышеприведенных указаний финансового и налогового ведомств? Резюмируя изложенные в их письмах рекомендации, составим перечень источников, которыми наряду с первичной документацией, полученной от поставщиков, можно обосновать сумму ПР. Это:

  • приказ директора фирмы о проведении бизнес-мероприятия;
  • смета ПР;
  • отчет о расходах;
  • акт о списании ПР.

Узнать больше о перечисленных документах вы можете из статей:

  • «Cмета на представительские расходы — образец» ;
  • «Составляем договор на представительские расходы — образец» .

Кроме того, если фирма проводит деловые мероприятия регулярно, то основным документом для оформления ПР может быть внутрикорпоративное положение о представительских расходах. Оно будет локальным нормативным актом, регулирующим порядок учета соответствующих расходов и отражения сведений о них в различных документах.

Узнать больше об особенностях использования положения о ПР вы можете, ознакомившись со статьей «Составляем положение о представительских расходах - образец» .

Многие фирмы, осуществляя учет ПР в рамках внутрикорпоративного управленческого учета, предпочитают использовать при оформлении данных расходов все типы перечисленных нами выше документов. Это может быть обусловлено установленными нормами управленческого учета, предполагающими как можно более детальное раскрытие сведений о ПР, осуществляемых ответственными сотрудниками предприятия.

  • отчет о бизнес-мероприятии;
  • первичку.

Рассмотрим особенности составления данных документов подробнее.

Оформляем представительские расходы: отчет

Отчет о ПР может включать информацию:

  • о цели проведения бизнес-мероприятия;
  • фактическом количестве посетителей;
  • фактических затратах фирмы в рамках мероприятия;
  • первичке, подтверждающей затраты, отраженные в отчете.

Многие фирмы дополняют отчет еще одним документом — программой представительского мероприятия. При этом в письме ФНС России от 12.04.2007 № 20-12/034115 выражено мнение, согласно которому данную программу следует включать непосредственно в отчет. Но эта рекомендация не всегда применяется на практике, поскольку соответствующая программа может быть, во-первых, слишком объемной для объединения в один документ с отчетом, а во-вторых, по смыслу не вполне оптимально сочетаться с ним.

Рассмотрим, какой может быть структура программы делового мероприятия.

Программа мероприятия и образец ее заполнения в 2018 году

В документе могут отражаться:

  • сведения о цели проведения бизнес-мероприятия;
  • дата, место его проведения;
  • сведения о количестве организаторов и гостей;
  • перечни контрагентов фирмы, с которыми заключены (или планируется заключить) договоры на оказание услуг в рамках проведения мероприятий, в том числе тех, оплата по которым формирует ПР;
  • сведения о лицах, ответственных за проведение официального мероприятия;
  • сведения о конкретных этапах представительского мероприятия.

Ознакомиться с образцом программы представительского мероприятия вы можете на нашем сайте.

Требования к первичке

Кроме отчета о ПР, а также дополняющей его во многих случаях программы, подтверждение соответствующих расходов осуществляется посредством различных первичных источников.

Их можно классифицировать на 2 основные категории:

  • контрактные первичные документы (договоры, акты, счета — с контрагентами, оказывающими услуги в рамках проведения представительских мероприятий);
  • внутренние учетные документы (такие как отчет о проведении делового мероприятия).

Все типы первички должны соответствовать общим требованиям, отраженным в п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ, и содержать:

  • наименование;
  • дату составления документа;
  • название фирмы;
  • сведения об учитываемом хозяйственном факте;
  • сведения о величине измерения соответствующего факта, единицах данного измерения;
  • сведения о лицах, имеющих отношение к возникновению соответствующего факта, подписи данных лиц.

Первичка составляется в момент возникновения учитываемого хозяйственного факта либо в крайнем случае непосредственно после его возникновения (п. 3 ст. 9 закона № 402-ФЗ). Руководитель фирмы должен утвердить формы первички, используемой в организации, в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008).

Итоги

Для того чтобы использовать представительские расходы в уменьшение налоговой базы, предприятие должно корректно их оформить. В этих целях финансовое ведомство РФ предписывает задействовать такие документы, как отчет о представительском мероприятии, а также первичную документацию, дополняющую его. Важнейшей частью данного отчета может быть программа проводимого мероприятия (однако она может быть оформлена и как отдельный документ).

Изучить иные полезные сведения о представительских расходах вы можете в статье

Загрузка...
Top